Czy przedsiębiorcy, którzy przed wejściem w życie Polskiego Ładu rozpoczęli amortyzację lokali mieszkalnych, mogą kontynuować odpisy po 31 grudnia 2022 r.? Z literalnego brzmienia przepisów wynika odpowiedź negatywna. Inaczej ocenił jednak tę kwestię Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 stycznia 2026 r. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawo konkretnego podatnika do dalszej amortyzacji lokali.
Rozstrzygnięcie może mieć istotne znaczenie dla przedsiębiorców, ale nie oznacza automatycznego uchylenia zakazu ani powszechnego przywrócenia amortyzacji wszystkich mieszkań nabytych przed 2022 r.
Na czym polega zakaz amortyzacji mieszkań?
Od 1 stycznia 2022 r., w wyniku zmian wprowadzonych w ramach Polskiego Ładu, amortyzacji podatkowej nie podlegają m.in. budynki i lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych oraz prawa do domów jednorodzinnych w spółdzielniach mieszkaniowych. Zakaz obejmuje nieruchomości wykorzystywane w działalności gospodarczej, a także oddane w najem lub dzierżawę.
Jednocześnie art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej przewidywał rozwiązanie przejściowe. Podatnicy PIT i CIT mogli jeszcze do 31 grudnia 2022 r. zaliczać do kosztów odpisy amortyzacyjne od nieruchomości mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.
Organy podatkowe interpretowały ten przepis w ten sposób, że wraz z początkiem 2023 r. możliwość dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych ustała również w odniesieniu do nieruchomości, których amortyzacja rozpoczęła się na podstawie wcześniejszych regulacji. Bez znaczenia miało pozostawać to, że przyjęty zgodnie z prawem okres amortyzacji miał trwać jeszcze przez wiele lat.
Spór o kontynuowanie rozpoczętej amortyzacji
Sprawa rozpoznana przez NSA dotyczyła przedsiębiorcy, który przed 2022 r. nabył lokale mieszkalne, przyjął je do ewidencji środków trwałych i rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Podatnik uważał, że powinien mieć możliwość kontynuowania tego procesu na zasadach obowiązujących 31 grudnia 2021 r., aż do pełnego zamortyzowania nieruchomości.
Argumentował, że amortyzacja rozpoczęta zgodnie z obowiązującymi przepisami stanowi interes w toku, a możliwość jej kontynuowania powinna podlegać ochronie wynikającej z konstytucyjnych zasad zaufania do państwa oraz ochrony praw nabytych.
Dyrektor KIS uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu opowiedział się za literalnym odczytaniem regulacji przejściowej. Sprawa trafiła następnie do NSA, który wyrokiem z 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 490/23, uchylił zarówno wyrok WSA, jak i pierwotną interpretację.
Amortyzacja jako przedsięwzięcie rozłożone w czasie
NSA skoncentrował się nie tylko na brzmieniu przepisów, ale przede wszystkim na konstytucyjnych skutkach ich zastosowania do amortyzacji rozpoczętej przed zmianą prawa.
Sąd zauważył, że wydatek na nabycie środka trwałego nie jest co do zasady rozliczany jednorazowo. Podatnik odzyskuje go podatkowo stopniowo, poprzez odpisy dokonywane według określonej metody i stawki. Amortyzacja ze swojej natury jest więc przedsięwzięciem wieloletnim, którego przebieg i minimalny czas trwania wynikają z przepisów.
Podatnik, który rozpoczął amortyzację lokalu na podstawie wcześniejszych regulacji, podejmował określone decyzje inwestycyjne przy założeniu, że wartość nieruchomości będzie rozliczana w kosztach przez przewidziany prawem okres. Pozbawienie go tej możliwości w trakcie rozpoczętego procesu nie jest zatem wyłącznie zmianą zasad rozliczania przyszłych inwestycji. Oddziałuje również na sytuację ukształtowaną przed wejściem w życie nowych przepisów.
W ocenie NSA ograniczenie możliwości amortyzacji do końca 2022 r. naruszyło w takim przypadku wynikające z art. 2 Konstytucji RP zasady ochrony praw nabytych, interesów w toku oraz zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Roczny okres przejściowy nie gwarantował bowiem dokończenia rozpoczętej amortyzacji, której ustawowy okres mógł być znacznie dłuższy.
Kontrola konstytucyjności w sprawie interpretacyjnej
Istotna część wyroku dotyczyła kompetencji sądu administracyjnego do uwzględnienia standardów konstytucyjnych podczas kontroli interpretacji indywidualnej.
Dyrektor KIS nie może samodzielnie stwierdzić niekonstytucyjności przepisu ani odmówić jego zastosowania z tego powodu. Nie oznacza to jednak, że problem zgodności regulacji z Konstytucją pozostaje poza kontrolą sądu administracyjnego.
NSA uznał, że sąd rozpoznający skargę na interpretację może dokonać tzw. rozproszonej kontroli konstytucyjności na tle konkretnego stanu faktycznego. Nie prowadzi ona do usunięcia przepisu z systemu prawnego, lecz może wpłynąć na sposób jego zastosowania w rozpoznawanej sprawie.
To ważne zastrzeżenie: wyrok NSA nie uchylił art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej ani obowiązującego zakazu amortyzacji nieruchomości mieszkalnych. Sąd zakwestionował skutki zastosowania tych regulacji wobec podatnika, który prawo do amortyzacji nabył i zaczął realizować jeszcze pod rządami poprzednich przepisów.
KIS potwierdził możliwość kontynuowania odpisów
Po wyroku sprawa wróciła do Dyrektora KIS, który był związany oceną prawną przedstawioną przez NSA. W interpretacji z 3 lipca 2026 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW, organ uznał stanowisko przedsiębiorcy za prawidłowe.
Potwierdził, że podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od objętych sprawą lokali mieszkalnych nabytych przed 1 stycznia 2022 r. i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami obowiązującymi 31 grudnia 2021 r. – aż do pełnego zamortyzowania tych środków trwałych.
Nie należy jednak przedstawiać tej interpretacji jako generalnej zmiany stanowiska fiskusa. Została wydana po przegranym sporze sądowym i w wykonaniu prawomocnego wyroku dotyczącego konkretnego podatnika. Korzystny kierunek argumentacji został jednak podtrzymany również w wyroku NSA z 26 marca 2026 r., sygn. akt II FSK 785/23, co wzmacnia pozycję podatników znajdujących się w zbliżonej sytuacji.
Co wyrok oznacza dla innych przedsiębiorców?
Największe znaczenie omawiane rozstrzygnięcie może mieć dla przedsiębiorców, którzy przed 1 stycznia 2022 r. nie tylko nabyli lokal mieszkalny, lecz także wprowadzili go do ewidencji środków trwałych i rozpoczęli jego amortyzację. To właśnie kontynuacja rozpoczętego wcześniej procesu, a nie samo nabycie nieruchomości przed wskazaną datą, stanowiła zasadniczy element argumentacji dotyczącej ochrony praw nabytych i interesów w toku.
Inni podatnicy nie uzyskują jednak ochrony prawnej wyłącznie przez powołanie się na cudzą interpretację. Przed wznowieniem odpisów albo skorygowaniem rozliczeń za lata 2023–2025 należy przeanalizować m.in.:
- moment nabycia i przyjęcia nieruchomości do używania;
- datę wprowadzenia jej do ewidencji środków trwałych;
- sposób i moment rozpoczęcia amortyzacji;
- przyjętą wartość początkową, metodę oraz stawkę amortyzacyjną;
- formę wykorzystywania lokalu i sposób opodatkowania przychodów;
- terminy przedawnienia oraz konsekwencje ewentualnej korekty.
Ze względu na nadal obowiązujące brzmienie przepisów samodzielne wznowienie amortyzacji może prowadzić do sporu z organem podatkowym. Bezpieczniejszym rozwiązaniem może być wystąpienie o własną interpretację indywidualną, w której stan faktyczny zostanie precyzyjnie opisany, a argumentacja oparta na najnowszym orzecznictwie NSA.
